Revista Ucaman 90-ImputacionIngresosSubvenciones

Dos son los principios a contemplar en la contabilización de las subvenciones. En primer lugar el principio de prudencia: se han de registrar cuando se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de las mismas.

Una vez registrada la subvención, hay que determinar la forma en que se reconocerá como ingreso. En este punto ha de aplicarse lo establecido en el PGC “Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención”

Es decir que si se trata de cubrir un gasto corriente (personal, intereses de préstamos, gastos de funcionamiento, etc.) el ingreso ha de registrarse en el mismo periodo en el que se produce el gasto. Por el contrario, si la subvención tiene como finalidad financiar una inversión, puesto que ésta se considera gasto a medida que se produce el proceso de amortización, de acuerdo con los años de vida útil, el reconocimiento como ingreso ha de seguir el mismo criterio. Cabe reseñar que, en el caso de elementos no depreciables, como sucede con los terrenos, la subvención se ha de imputar al resultado del ejercicio en el que se produzca la enajenación o baja de los mismos.

Existe un criterio muy generalizado, en el sentido de que las subvenciones de capital han de ser reconocidas como ingresos en un plazo de diez años, sin tener en consideración el ritmo de amortización de las inversiones a ellas asociadas. Tal proceder nunca ha sido admitido por Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) y obedece a normativa de tipo fiscal derogada desde el año 1.995. En la actualidad, el tratamiento contable y fiscal de tales partidas es idéntico.

Efecto de la diferencia de criterios

El siguiente ejemplo, ilustra el efecto que sobre las cuentas anuales tiene la aplicación de un criterio u otro. Supongamos que una cooperativa acomete una inversión consistente en un terreno sobre el que construye una nave de suministros y además compra depósitos de acero inoxidable. Se muestra a continuación el coste y subvenciones concedidas:

La distribución de los gastos e ingresos (amortizaciones y subvenciones) en las liquidaciones efectuadas a los socios a lo largo de los años de vida útil de las inversiones es la siguiente:

A la vista del cuadro anterior, el reconocimiento como ingreso de las subvenciones en diez años, en lugar de hacerlo de acuerdo con PGCA, tiene las siguientes implicaciones:

• La entidad está considerando un ingreso anual de 80.000 euros, en lugar de 26.000 euros que correspondería de acuerdo con PCGA existiendo una diferencia de 54.000 euros. Los socios, no solo no soportan ningún gasto por el efecto neto de la amortización, sino que se llevan un ingreso de 15.000 euros (80.000-65.000) por diferencia entre subvenciones y amortizaciones.
• Esta diferencia anual de 54.000 euros se transforma en 540.000 al cabo de diez años, cifra que resulta muy significativa. Estos fondos deberían lucir en la cooperativa, y sin embargo se han repartido vía liquidación.
• A partir del décimo año, el proceso se invierte: todas las subvenciones, incluidas las de los terrenos, han sido contabilizadas como ingresos. Sin embargo la liquidación se verá penalizada, recogiendo únicamente el cargo por la amortización de las inversiones.
• Analizando la vertiente social, las liquidaciones de los socios que aportan producto los diez primeros años, reciben una remuneración “extraordinaria” derivada de la imputación indebida de ingresos. Por el contrario, los productos aportados a partir del undécimo año, han de soportar en la liquidación un exceso de gastos. En el caso de bajas de socios, estos se han llevado el dinero que tienen que pagar las nuevas altas.

Como consecuencia de todo lo anterior, mi recomendación no puede ser otra que seguir los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) en el reconocimiento contable de las subvenciones de capital y, en consecuencia, imputarlas a ingresos no en diez años, sino al mismo ritmo que se amortizan los bienes financiados con ellas.

Revista Agroalimentarias numero 90

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